У парламенті нещодавно зареєстровано урядовий проєкт Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо удосконалення процедури взаємного узгодження, процедури попереднього узгодження ціноутворення у контрольованих операціях» (реєстр. № 15518 від 17.08.2026), розроблений Мінфіном та ДПС.

До цього попередні версії законопроєкту щодо вказаних процедур Мінфін оприлюднив двічі для публічного обговорення та подальшого доопрацювання із врахуванням наданих зауважень та пропозицій: вперше 20 листопада 2025 року та вдруге 20 лютого 2026 року.

Законопроєкт № 15518 розроблений з метою вдосконалення правових механізмів процедур вирішення суперечок у правилах міжнародного оподаткування:

• попереднього узгодження ціноутворення у контрольованих операціях (абрев. англ. — APA від Advance pricing arrangement procedure; п. 39.6 ст. 39 «Трансфертне ціноутворення» Податкового кодексу України; далі — КО, ТЦ та ПКУ відповідно);
• взаємного узгодження (абрев. англ. — MAP від Mutual agreement procedure; ст. 108-1 «Порядок проведення процедури взаємного узгодження» ПКУ).

Процедура APA запроваджена Законом України від 04.07.2013 № 408-VII«Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо трансфертного ціноутворення», положення якого набрали чинності ще 1 вересня 2013 року. У наступні роки положення п. 39.6 ст. 39 ПКУ зазнавали неодноразових змін.

MAP запроваджена Законом України від 16.01.2020 № 466-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві» з 23.05.2020 року.

Важливо зазначити, що МАР (на відміну від процедури АРА) може бути використана платниками податків для вирішення суперечок з більш широкого кола питань міжнародного оподаткування, ніж правила ТЦ, зокрема, щодо:

• утримання податку на доходи нерезидентів (визначення виду доходу, ставки податку, наявності в одержувача доходу статусу бенефіціарного власника, виконання інших умов для застосування податкових преференцій);
• ТЦ (зокрема підстав та особливостей коригування оподатковуваного прибутку за КО відповідно до принципу «витягнутої руки»);
• постійного представництва (зокрема наявності підстав для його виникнення та інших питань, що стосуються їх оподаткування);
• визначення статусу податкового резидента тощо.

На сьогодні підзаконними нормативно-правовими актами, які регулюють порядки здійснення цих процедур, відповідно, є:

• постанова КМУ від 10.2021 №1114 (про процедуру APA);
• наказ Мінфіну від 30.12.2020 №820 (про MAP).

Згідно з Національною стратегією доходів до 2030 року (далі — НСД), схваленою розпорядженням КМУ від 27.12.2023 № 1218-р, Мінфін та ДПС ще у 2024 році мали розробити проєкт змін до законодавства щодо удосконалення процедури взаємного узгодження для забезпечення (п. 4.3.4 НСД).

Насправді законопроєкт почав розроблятися ще до схвалення урядом НСД. Уже на момент схвалення урядом НСД також було зрозуміло, що положення вітчизняного податкового законодавства щодо МАР і процедури APA давно застаріли, а самі процедури платниками податків фактично не використовуються від часу їх запровадження.Мабуть, тому Мінфін і ДПС на своїх вебсайтах публічно не оприлюднюють статистику щодо таких процедур та дописів щодо кейсів після їх завершення.

Законопроєкт № 15518 пропонує істотні зміни процедури АРА у КО (п.39.6 ст. 39 ПКУ) та фактично повністю переробив MAP (ст. 108-1 ПКУ).

Нову редакцію ст. 108-1 «Порядок проведення процедури взаємного узгодження» ПКУ, запропоновану законопроєктом №15518, взагалі доцільніше досліджувати окремо та повністю з нуля, ніж намагатися порівняти її і чинною на сьогодні редакцією.

Щодо змін, запропонованих у процедурі попереднього узгодження ціноутворення в контрольованих операціях (APA у КО)

Законопроєкт № 15518, крім низки технічних правок:

1) доповнює ст. 14 «Визначення термінів» ПКУ новим терміном «критичні припущення (для цілей статті 39 цього Кодексу)» та зазначає в ньому, що такі припущення є частиною положень договору про APA у КО (новий п.п. 14.1.95-1).

2) доповнює ст.19-1 «Функції контролюючих органів» ПКУ функцією, згідно з якою органи ДПС здійснюють процедури APA у КО та MAP «відповідно до чинного (чинних) міжнародного (міжнародних) договору (договорів) України про уникнення подвійного оподаткування» (новий п.п. 19-1.1.53-4);

3) кардинально розширює положення підп. 39.6.1 п. 39.6 щодо APA у КО ст. 39 ПКУ та одночасно вилучає з цього підпункту посилання на великих платників податків (ВПП).

Звернемо увагу, що одночасно законопроєкт № 15518 зберігає посилання на ВПП у новому підп. 39.6.3, де конкретизується, хто саме може бути ініціатором процедури APA у КО перед ДПС України (дивись далі у п’ятій частині цього переліку).

Серед іншого підпунктами 39.6.1.5 та 39.6.1.6 вказаного підпункту законопроєкт № 15518 додає нові вимоги, відповідно до яких:

• до заяви про APA у КО або про продовження строку договору про таку процедуру платник податків має додавати «документи, що містять інформацію, яка є необхідною для визначення критичних припущень, абопідтверджують незмінність критичних припущень в цілях продовження строку договору» про APA у КО (п.п. 39.6.1.5);
• у разі подання платником податків разом із заявою про APA у КО чи продовження строку договору про таку процедуру або на запит ДПС України «документів, інформації та/або пояснень, що стосуються APA, та якіпідготовлені іноземною мовою, платник податків одночасно подає їх переклад державною мовою, вірність перекладу або справжність підпису перекладача на ньому має бути нотаріально засвідчена» (п.п. 39.6.1.6);

4) перероблює відкриті положення щодо предмету APA (п.п. 39.6.2 п.39.6 ст. 39 ПКУ). Зокрема, доповнює положеннями щодо:

• порядку, строків подання та переліку документів, які підтверджують дотримання критичних припущень;
• коригування зіставності комерційних та/або фінансових умов КО;
• інших умов APA у КО, що визначаються за згодою сторін.

5) новим підп. 39.6.3 конкретизує, хто саме може бути ініціатором APA у КО перед ДПС України (саме перед центральним апаратом):

• платник податків, що відповідає критеріям великого платника податків (ВПП) на дату подання заяви про APA у КО;
• компетентний орган іноземної юрисдикції або його уповноважена особа, резидентом (резидентами) якої (яких) є сторона (сторони) такої КО (за умови наявності міжнародного договору про уникнення подвійного оподаткування);

6) конкретизує обов’язок ДПС України протягом 30 календарних днів із моменту досягнення домовленості по APA (з одним або декількома компетентними органами іноземних юрисдикцій або їхніми уповноваженими особами, резидентом (резидентами) якої (яких) є сторона (сторони) такої КО), інформувати платника податків про досягнуті домовленості для отримання згоди щодо укладання договору про APA у КО (підп. 39.6.4);

7) деталізує порядок процедури APA у КО, який має затверджуватись Кабміном (підп. 39.6.5);

8) додатково закріплює необхідність урахування критичних припущень та відповідності фактичних обставин КО критичним припущенням у новому підп. 39.6.6 щодо необхідності підтвердження дотримання платником податків умов договору про APA у КО.

Також у новому підп. 39.6.6 щодо використання критичних припущень закріплено, що сторони договору про APA у КО «можуть визначити критичні припущення, недотримання яких платником податків, є підставою для визнання такого договору нікчемним, або припиненим з першого числа календарного місяця, наступного за місяцем, в якому мало місце таке порушення»;

9) новим підп. 39.6.7 більшою мірою конкретизує, на які періоди може бути розширено дію договору про APA у КО (також додатково дивись новий п.п. 39.6.11);

10) новим підп. 39.6.8 вказує, що платник податків подає до ДПС України у встановленій договором формі звіт про APA у КО за такими операціями за кожен звітний (податковий) період, на який поширюється дія положень такого договору, до 1 жовтня року, що настає за звітним, але не раніше ніж у рік, наступний за роком, в якому було укладено договір про APA у КО;

11) новими підпунктами 39.6.9 та 39.6.10.1 конкретизує, що податковий контроль за дотриманням платником податків положень договору про APA у КО та відповідності фактичних обставин КО критичним припущенням контролюючий орган здійснює шляхом:

• аналізу звіту про виконання відповідного договору,
• опитування уповноважених осіб та/або працівників платника податків з питань дотримання цього договору,
• аналізу відповідності фактичних обставин КО критичним припущенням та
• проведення документальних позапланових перевірок щодо дотримання платником податків такого договору та відповідності фактичних обставин КО;

12) новим підп. 39.6.10 визначає, що висновок про результати аналізу звіту про виконання договору про APA у КО ДПС України формує та надсилає платнику податків протягом 270 календарних днів, що настають за днем отримання відповідного звіту від останнього;

13) новим підп. 39.6.10.2 визначає, що ДПС України має право надіслати платнику податків запит із вимогою додатково надати протягом 60 календарних днів із дати отримання такого запиту інформацію щодо виконання умов договору про APA у КО та/або обґрунтування відповідності умов КО принципу «витягнутої руки» в разі встановлення однієї із визначених цим же підпунктом обставин.

Зазначена додаткова інформація, надана платником податків, є невіддільною частиною звіту про виконання договору про APA у КО.

Також у новому підп. 39.6.10.2 передбачено, що платник податків на вимогу ДПС здійснює переклад англійською мовою наданих документів та матеріалів (щодо обов’язку забезпечення перекладу дивіться і згаданий раніше підп. 39.6.1.6);

14) новим підп. 39.6.10.3 передбачає, що якщо за результатами аналізу звіту про виконання договору про APA у КО було встановлено дотримання платником податків положень такого договору та відповідність фактичних обставин КО критичним припущенням, то ДПС України складає позитивний висновок про результати аналізу цього звіту, а у випадку встановлення недотримання положень договору — негативний, який надсилається платнику податків у термін 15 робочих днів, що настають за днем його складання.

Висновок може бути змінений за результатами перевірки та надісланий платнику податків протягом також 15 робочих днів, що настають за днем його складання;

15) новим підп. 39.6.10.4 передбачає, що платник податків має право подати заперечення до ДПС Украни (за потреби — з належним чином засвідченими копіями документів, розрахунками та доказами, які платник податків вважає за потрібне надати) протягом 10 робочих днів, що настають за днем отримання платником податків негативного висновку про результати аналізу звіту про виконання договору про APA у КО.

Після отримання таких заперечень ДПС України протягом 30 робочих днів із дня, наступного за днем отримання, має право:

• прийняти та надіслати платнику податків позитивний висновок про результати аналізу такого звіту;
• або внести зміни до негативного висновку про результати його аналізу;
• або залишити негативний висновок про результати аналізу без змін;
• або проводити документальну позапланову перевірку з метою підтвердження фактичних обставин, зазначених платником податків у запереченні;

16) новим підп. 62.1.6 п. 62.1 ст. 62 ПКУ додатково передбачено, що податковий контроль може здійснюватись також шляхом аналізу звіту про виконання договору про APA у КО та опитування уповноважених осіб та/або працівників платника податків з питань дотримання такого договору та аналізу відповідності фактичних обставин КО критичним припущенням;

17) доповнює підп. 73.3.1 ст. 73 ПКУ новими підставами для надсилання податківцями письмового запиту про надання інформації платнику податків або іншому суб’єкту інформаційних відносин:

• для отримання інформації з питань APA у КО (частина 8-2) підп. 73.3.1);
• для перевірки дотримання платником податків договору про APA у КО та відповідності фактичних обставин КО критичним припущенням під час здійснення податкового контролю (частина 8-3) підп. 73.3.1);

18) доповнює п. 78.1 ст. 78 «Порядок проведення документальних позапланових перевірок» новими підставами здійснення такої перевірки:

• у разі отримання інформації, що може свідчити про дотримання платником податків умов договору про APA у КО, та/або з метою встановлення відповідності фактичних обставин КО критичним припущенням відповідно до підп. 6.10.1 підп. 39.6.10 п. 39.6 ст. 39 ПКУ (новий підп. 78.1.15-1);
• у разі визнання нікчемним договору про APA у КО. У такому разі документальна позапланова перевірка проводиться виключно з питань контролю ТЦ (новий підп. 1.16-1).

19) доповнює п. 102.3 ст. 102 ПКУ підп. 102.3.6 щодо зупинки відліку строку давності на період, протягом якого здійснюється процедура APA щодо КО, зазначених у заяві про APA у КО, з дня отримання ДПС України такої заяви і до дня укладення договору про APA у КО між платником податків та ДПС України, або прийняття ДПС України (платником податків) рішення про припинення такої процедури, або дня визнання відповідного договору нікчемним.

Прикладом технічних правок законопроєкту № 15518, зокрема, можна вказати заміну в низці окремих положень ПКУ, які стосуються не тільки статей 39 та 108-1 ПКУ, слів «засобами електронного зв’язку» на слова «за допомогою електронних комунікацій» тощо.

Щодо змін, запропонованих у процедурі взаємного узгодження

Законопроєкт № 15518 майже повністю переробив наявні в чинному податковому законодавстві положення щодо MAP. Запропонована ним нова редакція ст. 108-1 ПКУ складається з шести частин (підпунктів), які містять такі положення.

Щодо загальних положень щодо процедури взаємного узгодження (MAP) (п. 108-1.1):

• підстави,
• ким та з якою метою процедура застосовується,
• можливості проведення спільних консультацій компетентних органів України та іноземної юрисдикції,
• визнання центрального апарату ДПС України уповноваженим представником Мінфіну та компетентним органом України для здійснення цієї процедури.

Щодо загальних положень стосовно справи за MAP (п. 108-1.2):

• підстави подання платником своєї справи на розгляд за MAP;
• визначення, що Мінфін має затвердити порядок розгляду справи за MAP, який визначатиме:
  • вимоги до заяви про розгляд такої справи,
  • порядок її подання і розгляду,
  • перелік документів та інформації, які є необхідним для розгляду такої заяви,
  • порядок розгляду справи,
  • результат і наслідки розгляду справи (очікуємо на вказаний порядок для його подальшого дослідження);
• права подати резидентом України та нерезидентом своє справи за MAP;
• періоду протягом якого може бути подана заява про розгляд справи за MAP.

Щодо положень, які стосуються самого розгляду заяви про розгляд справи за MAP (п. 108-1.3):

• повноваження та обов’язки компетентного органу в частині такої справи,
• шість підстав для відмови особі в розгляді справи за MAP.

Стосовно положень щодо розгляду справи за MAP (п. 108-1.4):

• визначення дати початку розгляду справи;
• обов’язок компетентного органу України повідомити іноземний компетентний орган країни, з якою укладено міжнародний договір (угоду, конвенцію) України про уникнення подвійного оподаткування (далі — УУПО), про початок розгляду справи за MAP протягом 30 робочих днів із дати початку такого розгляду;
• право компетентного органу України запитувати в заявника документи, інформацію та/або пояснення щодо фактів та обставин, які зумовили виникнення підстав для розгляду справи, або стосуються обставин, викладених у заяві про розгляд справи;
• права та обов’язки особи, за заявою якої здійснюється розгляд справи за MAP;
• підстави припинення MAP;
• результати розгляду справи за MAP;
• особливості забезпечення компетентним органом України розгляду справи в односторонньому порядку, прийняття рішення про усунення оподаткування, що не відповідає положенням УУПО, повідомлення про таке рішення протягом 10 робочих днів із дня його прийняття;
• загальні положень щодо консультацій компетентного органу України з компетентним органом іноземної юрисдикції та інформування (повідомлення) компетентним органом України особи про домовленості, досягнуті з компетентним органом іноземної юрисдикції;
• положення щодо надання особою-заявником протягом 30 календарних днів від дати отримання такого повідомлення компетентному органу України письмової згоди з домовленостями, досягнутими компетентними органами країн, або відмови від них;
• положення щодо не допущення (неможливості) оскарження в судовому порядку результатів розгляду справи за MAP, щодо яких особа дала згоду;
• у разі ненадання особою компетентному органу України письмової відповіді щодо згоди з домовленостями або відмови від домовленостей, яких було досягнуто з компетентним органом іноземної юрисдикції, MAP вважається завершеною, а домовленості, досягнуті з компетентним органом іноземної юрисдикції, не підлягають виконанню. Часткове визнання домовленостей, досягнутих з компетентним органом іноземної юрисдикції, не допускається;
• завершення розгляду справи у разі якщо компетентні органи не змогли досягти домовленостей про вирішення справи;
• обов’язок компетентного органу України повідомити про завершення розгляду справи протягом 10 робочих днів, що настають за днем прийняття рішення щодо результату її розгляду;
• обов’язок виконання рішень компетентних органів (одно- або двостороннього);
• заборона контролюючому органу ухвалювати рішення, які суперечать погодженим особою домовленостям, досягнутим компетентними органами країн за результатами розгляду справи. Контролюючий орган має забезпечити реалізацію досягнутих домовленостей.

Щодо положень стосовно особливостей проведення процедури взаємного узгодження (MAP) у разі відкриття справи за нею в іноземній юрисдикції (п.п. 108-1.5):

• обов’язки компетентного органу України в такому випадку;
• визначення дати початку розгляду справи за MAP компетентними органами країн під час консультацій з урахуванням положень УУПО, на підставі якого подано заяву про розгляд справи за MAP.

Щодо положень стосовно послідовності проведення MAP та процедури судового оскарження (п.п. 108-1.6):

• розгляд справи за MAP не може проводитися одночасно з судовим оскарженням питання щодо якого подана заява про розгляд справи за цією процедурою;
• у разі наявності розпочатого, але не завершеного судового оскарження питання щодо якого подано заяву про розгляд справи за MAP, така процедура призупиняється до моменту завершення або закриття провадження у справі.

Висновок 

Незважаючи на викладене вище, висновок минулої публікації про те, що ми вже можемо оцінювати законопроєкт як застарілий, на жаль, залишається актуальним, навіть попри істотне оновлення процедури APA в КО й повне перероблення MAP.

Можливо, часткове це буде врегульовано в підзаконних нормативно-правових актах, які мають бути оновлені після прийняття законопроєкту № 15518.

Від січня 2022 року, коли була оприлюднена остання редакція Настанов ОЕСР щодо ТЦ, вже минуло чотири з половиною роки. Правила ОЕСР щодо ТЦ в частині правових механізмів процедур вирішення суперечок у правилах міжнародного оподаткування продовжують еволюціонувати, а вітчизняні правила ТЦ — застарівати.

Україна схожа на Алісу в Задзеркаллі Льюїса Керролла, яка має вдвічі швидше поспішати, щоби просто зберегти свої позиції у плинному світі, зокрема. щодо використовуваних механізмів процедур вирішення суперечок у правилах міжнародного оподаткування. У реальності механізми процедури APA у КО та MAP в Україні так і не набули належного використання та фактично досі залишаються маловідомими для більшості платників податків, які є учасниками транскордонних операцій.

Опубліковано в “Юридичній практиці”.