В останній день 2024 року Державна податкова служба України опублікувала Звіт про результати дослідження «Україна: Дослідження витрат на дотримання податкового законодавства (податковий комплаєнс) у 2024 році» (далі – Дослідження), окремі показники та висновки якого є цікавими для здійснення опосередкованої оцінки тягаря пов’язаного з дотриманням платниками податків адміністративних вимог і процедур ДПС у 2021 та 2023 роках, які зіставляються між собою.

Автори Дослідження зазначили, що в ньому «представлено огляд поточного досвіду платників податків в Україні» та серед загальних висновків відмітили, що «взаємодія між бізнесом і податковими органами демонструє неоднозначний досвід, особливо щодо податкових перевірок та процесу оскарження».

В цій публікації, яка підготовлена на основі Дослідження, пропонуємо стисло розглянути його найбільш цікаві моменти, оцінки та висновки. Всім, хто бажає та має час пропоную безпосередньо ознайомитись із повним текстом дослідження та винести свої висновки і оцінки самостійно.

Окремі міркування про об’єктивності Дослідження

Дослідження проводилося ДПС у формі веб-опитування, що відразу ставить питання щодо об’єктивності його висновків, оскільки, незважаючи на запевнення в анонімності опитування, платформа ДПС, на якій опитування здійснювалося, безумовно призвело до самоцензурування з боку платників податків. Здійснення подібного опитування доцільно здійснювати на іншій незалежній платформі (наприклад, Радою бізнес-омбудсмена, Радою з питань підтримки підприємництва в умовах воєнного стану при Президентові України, якимись з платформ українських бізнес-асоціацій тощо).

Так, нагадаю, що Радою з питань підтримки підприємництва в умовах воєнного стану при Президентові України спеціально для збору зворотного зв’язку від бізнесу про взаємодію з державою для підвищення якості державних послуг у 2024 році було створено окрему платформу «Пульс» (https://pulse.gov.ua/), яка цілком могла б використовуватись для подібних веб-опитувань без залучення до таких опитувань ДПС, яка є зацікавленою особою.

Також, на сьогодні, не є технічною проблемою проведення таких опитувань через сайт Ради бізнес-омбудсмена (РБО) або інші незалежні платформи. Наприклад, із нещодавніх, цікавим є опитування експертів для формування Інтегральної оцінки Податкового індексу України, яке здійснюється Європейською Бізнес Асоціацією (EBA) з 2011 року. За оцінкою EBA оприлюдненою 20.12.2024 Інтегральна оцінка Податкового індексу України у 2024 році погіршувалась третій рік поспіль за всіма чотирма основними рівнозначними компонентами: якість податкового законодавства; обтяжливість/легкість адміністрування податків; фіскальний тиск; якість податкового обслуговування. Тим кому цікавим є дослідження презентоване ДПС, для формування більш повного та самостійного розуміння порушеної теми, автор публікації також пропонує ознайомитись і з вказаною оцінкою від EBA.

Дослідження також вказує, що «Відповіді було отримано від 3 169 респондентів. З них 85,1% склали власники бізнесу, 74,1% – фізичні особи-підприємці, а 25,9% відповідей надали представники юридичних осіб. 60,2 відсотка опитаних не мають найманих працівників… 90 відсотків підприємств працюють у сфері послуг». Тобто на ¾ значна частина оцінок та висновків дослідження складена на фундаменті оцінок ФОПів, і лише ¼ – оцінок юридичних осіб. При цьому 3/5 опитуваних не мають найманих працівників, тобто оцінки наведені у Дослідженні значною мірою побудовані на оцінках ФОП-ів, які надають послуги та не мають жодного найманого працівника.

Діяльність більшості респондентів (62,9%) наприкінці 2023 року обмежувалася однією областю України.

Дещо об’єктивнішими такі оцінки може зробити їх вирахування та оцінка окремо для ФОПів (надавачів послуг та виробників) і юросіб (також окремо для надавачів послуг та виробників), але частка юросіб та виробників безумовно має бути вищою за наведену у Дослідженні.

Також бажано, щоб подібні дослідження містили порівняння із відповідними показниками окремо для ФОПів та юросіб в інших державах чи, хоча б, із середніми показниками для ЄС.

Виходячи із наведеного, одними із опосередкованих висновків, цього Дослідження, на особисту думку автора цієї публікації, є те, що:

• виробники ухилилися майже повністю від участі в Дослідженні;
• юридичні особи переважно ухилилися від участі в Дослідженні;
• в Дослідженні переважають оцінки ФОПів-одиначок, які надають послуги (не виробляють та навіть не мають жодного найманого працівника).

Все вказане веде до того, що показники наведені в Дослідженні не відображають в достатній мірі реальний тягар пов’язаного з дотриманням платниками податків адміністративних вимог і процедур ДПС, який є вищим за наведеним в Дослідженні, для юридичних-осіб – виробників – безумовно та істотно.

Також хотілось би зазначити, що методологія Дослідження, як вказали його автори, ґрунтувалась на стандартизованій методології дослідження витрат платників податків на дотримання податкового законодавства, розробленій Світовим банком ще у 2010-2011 роках: Дослідження витрат на дотримання податкового законодавства: використання даних для розробки адресних реформ. Інвестиційний клімат на практиці; № 8. Записка з питань оподаткування бізнесу, Світовий банк, 2010 рік; Кулідж, Жаклін; Ілік, Домагой; Кісунько, Григорій. Опитування підприємств щодо витрат на дотримання податкового законодавства, Група Світового банку, 2011 рік. Вказана стандартизована методологія Світового банку на сьогодні є частково застарілою та не в повній мірі відображає глобальні зміни та новітні напрацювання, які відбулися з того часу в питаннях адміністрування оподаткування. Фахівцям, які планували проведення Дослідження, для забезпечення більшої об’єктивності та врахування змін та актуальних проблем останніх років, слід було адаптувати питання, які ставились перед респондентами. Інакше використання такого Дослідження на практиці може обмежитися лише формальним звітуванням перед фахівцями Світового банку, Міжнародного валютного фонду та Державного казначейства США, що Україна здійснює відповідні дослідження за методиками Світового банку. Хоча основним в подібних дослідженнях має стати використання їх оцінок та висновків для прийняття реальних практичних рішень в податковій сфері України.

Загальні показники та висновки Дослідження

Українські підприємства витрачали в середньому 74,4 дні на рік на виконання податкових зобов’язань. Часові витрати на дотримання податкових зобов’язань залежать від розміру підприємства: підприємства без найманих працівників (тобто переважно згадані вище ФОПи-одинаки) витрачали близько 26 робочих днів на рік, тоді як підприємства (тобто юридичні особи) з більш ніж 50 працівниками – 400 днів. Враховуючи, що воєнний 2023 рік мав 260 робочих днів, а довоєнний 2021 рік – 250 робочих днів, то ФОПи десяту частину своєї діяльності мають витрачати на виконання податкових зобов’язань, а не на здійснення своєї безпосередньої підприємницької діяльності, що є надмірно високим показником, який свідчить про значний податковий тягар.

Найбільш трудомісткою частиною витрат на дотримання податкового законодавства респондентами було вказано діловодство, пов’язане з податковим обліком (майже 45% загального витраченого часу умовного середнього підприємства).

Витрати на дотримання податкового законодавства в середньому становлять понад 100 тис грн на рік. Для малих підприємств з оборотом менше 1 млн. грн. витрати становили понад 31 тис. грн. або щонайменше 3% від обороту. Для великого бізнесу витрати склали майже 900 тис. грн., або до 1% від обороту. Отже, хоча підприємства повідомляють, що витрати на дотримання податкового законодавства в грошовому еквіваленті зростають зі збільшенням розміру бізнесу, у відсотковому відношенні до доходу вони є найбільш обтяжливими для малих підприємств.

Згідно висновків Дослідження серед усіх підприємств ПДВ виявився найдорожчим податком з точки зору комплаєнсу – в середньому 121 050 грн. на підприємство. Ця цифра еквівалентна найму бухгалтера на повну ставку протягом приблизно 8-ми місяців щороку для виконання вимог щодо сплати ПДВ. Такий висновок не є несподіваним.

У 2021 та 2023 роках бізнес інформував про свої витрати в гривні на різні види діяльності та статті, пов’язані з оподаткуванням. Так, витрати на:

• придбання ліцензій на здійснення господарської діяльності (для ліцензованих видів діяльності) – зросли з 8 693 грн у 2021 році до 13 151 грн у 2023 році;
• податкову літературу, інформаційні системи та навчання зросли – зросли з 10 677 грн у 2021 році до 11 526 грн у 2023 році;
• придбання та використання касових апаратів (РРО) та програмних реєстраторів розрахункових операцій (ПРРО) разом із супутніми витратами – зменшилися з 13 983 грн у 2021 році до 8 149 грн у 2023 році,
• придбання, обслуговування, продовження ліцензій та оновлення спеціалізованого програмного забезпечення для податкового обліку – зменшилися з 12 865 грн у 2021 році до 12 469 грн у 2023 році тощо.

При цьому, нагадаю, що більшість респондентів дослідження були ФОПи, які надають послуги.

Податківцями не завжди виконуються адміністративні процедури податкових перевірок, причому їх дотримання є меншим у випадку малих підприємств (податкові інспектори пред’являли наказ про проведення перевірки лише у 33% випадків для підприємств без найманих працівників порівняно з 81% випадків для великих підприємств).

Загальна ефективність роботи податкових інспекторів отримала неоднозначні відгуки респондентів: 41,8% оцінили її позитивно, 31% – негативно, а 24,6% – не визначилися або відмовилися відповідати.

Платники податків скаржилися на незручність у користуванні Електронним кабінетом платника податків та технічні збої в ньому. Проблемами, з якими стикався бізнес під час подання податкової звітності в електронному вигляді є: логічні помилки при отриманні нової форми звітності – 46,3%; незручний формат інформаційних повідомлень від ДПС – 24,7%;відсутність інформаційних повідомлень від ДПС про зміну або запровадження нових форм звітності – 23,4%; Електронний кабінет не зберігає заповнену форму – 17,1%; електронні форми відсутні на вебпорталі ДПС – 15,3%; електронні форми податкової звітності не надходять до ДПС – 9,3%; існує складність в отриманні онлайн-послуг – 8,8%. Лише 3,1% респондентів не стикалися із проблемами під час подання податкової звітності в електронному вигляді.

За оцінками респондентів, підприємства, подібні до їхнього, не декларують значну частку доходів та заробітної плати та відображають у податковій звітності лише 61,1% фактичного річного доходу та 52,2% заробітної плати.

Вторгнення Росії в Україну руйнівним чином вплинуло на ділову активність. Кожне десяте підприємство перемістило свою діяльність та/або працівників. На Сході України майже половина підприємств повідомила про переміщення. 46,3% респондентів оцінили своє фінансово-економічне становище як погане. Малі підприємства та ті, що не мають найманих працівників, найбільш схильні вважати своє фінансове становище поганим.

Загальна кількість працівників зменшилася в середньому з 21,3 на одне підприємство у 2021 році до 19,4 у 2023 році.

Про перешкоди для здійснення господарської діяльності в Україні та напрями їх усунення

Респонденти ТОП-10 перешкодами для здійснення господарської діяльності в Україні у 2023 році визначили:

•     низьку купівельну спроможність споживачів – 41,8% (29,3% – у 2021 році);
•     проблеми з електропостачанням – 29,6% (5,4% – у 2021 році);
•     політичні ризики або політична нестабільність у країні чи регіоні – 28,2% (21,5% – у 2021 році);
•     корупція в органах державної влади – 25,9% (31,3% – у 2021 році);
•     брак кваліфікованої робочої сили – 24,2% (15,8% – у 2021 році);
•     складність законів та нормативно-правових актів – 23,0% (25,4% – у 2021 році);
•     брак коштів, труднощі з отриманням додаткового фінансування – 20,7% (22,3% – у 2021 році);
•     труднощі з дотриманням податкового законодавства – 19,5% (22,0% – у 2021 році);
•     втрата споживчого попиту на продукцію бізнесу, необхідність переорієнтації бізнесу – 19,2% (8,5% – у 2021 році);
•     високі податки – 18,8% (20,0% – у 2021 році).

Вторгнення Росії в Україну, що триває, на час війни дещо змінило основні перешкоди, з якими стикався бізнес у період 2021-2023 років, та їх черговість, але одними з ключових системних викликів і далі, навіть в умовах війни у 2023 році, залишались корупція (25,9%), складність законів та нормативно-правових актів (23,0%) і труднощі з дотриманням податкового законодавства (19,5%). Низька купівельна спроможність населення, проблеми з постачанням електроенергії та нестабільність тепер очолюють «першу десятку» перешкод у 2023 році, відтіснивши проблему «корупції в дозвільних органах» з першого на четверте місце. Також значною проблемою став брак кваліфікованої робочої сили.

Не зважаючи на війну, лише 3,5% підприємств перереєстрували свій бізнес в іншому регіоні через вторгнення Росії в Україну, але близько 10% перенесли свій бізнес та/або працівників в інший регіон.

На жаль, Дослідження не дає більш розгорнуту картину відповідей на ці питання. Зокрема, цікавим є розгорнута відповідь щодо того в чому саме полягають труднощі з дотриманням податкового законодавства. Отримання, систематизація та поглиблений аналіз відповідей тільки на це питання дозволили б розробити ефективні заходи по щодо забезпечення більшої зручності та ефективності вітчизняного податкового законодавства.

Основними сферами, які потребують покращення з точки зору податкового адміністрування, респонденти визначили:

•     стабільність податкового законодавства;
•     вдосконалення електронних кабінетів платників податків;
•     покращення інтеграції податкової звітності з комерційними інструментами управління бізнесом;
•     поліпшення адміністративної підтримки з боку ДПС;
•     боротьба з корупцією та неофіційними платежами;
•     покращення доступу до підтримки для підприємств, що постраждали від вторгнення.

На жаль, ми вже можемо констатувати, що стабільність податкового законодавства в 2024 році, особливо наприкінці, була на невисокому рівні.

Про види діяльності, пов’язані з податковим обліком

Підприємства повідомили про різноманітні види діяльності, пов’язані з податковим обліком.Найпоширенішими видами діяльності, пов’язаними з податковим обліком серед українських платників податків, респонденти визначили:

•     подання податкових документів – 83,6%;
•     електронний банкінг – 80,8%;
•     діловодство – 73,0%;
•     інша діяльність, пов’язана з оподаткуванням – 30,2%;
•     поїздки до податкової інспекції – 14,0%;
•     податкові перевірки – 11,8%;
•     візити для подання податкової звітності – 9,0%;
•     поїздки до банку, щоб сплатити податки – 6,4%.

Про неофіційні платежі

Окрему увагу хотілось би приділити проблемі неофіційних платежів, яка зайняла доволі істотне місце в Дослідженні.

Загалом респонденти зазначили основними наступні причини неофіційних платежів третім особам за 2023 році за допомогу або послуги з мінімізації податкового навантаження чи усунення перешкод у веденні бізнесу:

•     відсутність або недостатність знань про податковий облік – 68,7%;
•     запобігання або усунення формальних/бюрократичних/необґрунтованих перешкод – 41,2%;
•     вирішення питань у  ситуації уникнення від сплати податків – 3,8%;
•     отримання певних переваг порівняно з іншими платниками податків – 3,6%.

Такі неофіційні платежі зменшилися з 25 226 грн у 2021 році до 23 912 грн у 2023 році – переважно для ФОПів.Однак для підприємств з більшими оборотами, зокрема від 8 до 80 млн грн, середній розмір неофіційних платежів збільшився з 68 926 грн до 113 807 грн.

Відсоток респондентів, які вказали «Відсутність або недостатність знань щодо податкового обліку, заповнення та подання звітності» як причину здійснення неофіційних платежів, збільшився до 68,7% у 2023 році (з 62,4% у 2021 році). Натомість у категорії «Запобігання або усунення перешкод у веденні бізнесу» кількість відповідей зменшилася до 41,2% у 2023 році (з 46,6% у 2021 році).

У 2023 році 78,8% підприємств повідомили, що вони здійснювали неформальні платежі для подолання формальної бюрократії та необґрунтованих перешкод, що є дещо більшим, ніж 77,8% у 2021 році. Загалом, серед усіх респондентів, середній грошовий еквівалент, сплачений у вигляді неформальних платежів щоб «залагодити справи» під час проходження митниці, сплати податків, отримання ліцензій, дозволів та послуг, становив 32 797,1 грн.

Понад 10% платників ПДВ (13,6% – юридичних осіб та 8,8% – ФОПів) визнали, що знають про неофіційні платежі, які здійснюються для отримання відшкодування ПДВ.

Про податкові перевірки

Також заслуговують на увагу окремі питання пов’язані із податковими перевірками.

Крупніші підприємства стикаються з більшою кількістю перевірок, причому рівень перевірок для компаній з кількістю працівників понад 50 осіб зріс із 37,2% до 49,1% у період між 2021 та 2023 роками.

Існують відмінності у частці підприємств у різних галузях, які повідомляють про перевірки. Найчастіше перевіряють підприємства: сектора постачання електроенергії, газу, пари та кондиційованого повітря; фінансової і страхової діяльності; переробної промисловості. Тоді як такі сектори, як державне управління та оборона, залишилися практично вільними від перевірок.

Відбувається зростання залежності від зовнішньої підтримки при проведенні перевірок. У 2023 році вже майже чверть респондентів (23,9%) залучали зовнішніх фахівців при проходженні податкових перевірок.

Також Дослідження вказало на існування проблеми із пред’явленням офіційного наказу на проведення перевірки під час податкових перевірок. Так, підприємства з кількістю працівників понад 50 осіб повідомили про отримання офіційного наказу на проведення перевірки у 81,0% випадків, тоді як серед підприємств меншого розміру або тих, що не мають найманих працівників, таких лише 33,3%. Подібним чином, більша частка юридичних осіб повідомила, що їм було пред’явлено офіційний наказ – 63,0%, у порівнянні із значно меншою часткою ФОПів – 47,1%.

Вважаю, що такий високий рівень залежності від зовнішньої підтримки при проведенні перевірок, як і високий рівень неофіційних платежів, крім іншого, тісно пов’язані із згаданими вище перешкодами для здійснення господарської діяльності в Україні, зокрема, складністю законів та НПА та труднощами з дотриманням податкового законодавства.

Про штрафні санкції та оскарження

Згідно відповідей респондентів нарахування штрафів і пені у 2023 році було частим наслідком податкових перевірок для підприємств усіх розмірів (58,6%), але більші компанії частіше оскаржують збільшення своїх податкових зобов’язань.

Загалом значною є частота нарахування штрафів, пені та додаткових податкових вимог. 28,9% респондентів повідомили, що були оштрафовані. Юридичні особи повідомили про більшу частоту накладання штрафів (49,8%) порівняно з ФОПми (21,8%).

Згідно відомостей респондентів з підприємств оштрафованих у 2023 році: 33,8% оскаржили штрафи або додаткові податкові вимоги; 20,0% – відразу подали позови до суду; 43,3% – вирішили не оскаржувати їх. Тобто в понад половині випадків (53,8%) штрафи, пені та додаткові податкові вимоги оскаржуються в адміністративному та/або судовому порядку.

При цьому респонденти зазначили, що вони часто утримуються від оскарження податкових санкцій через низькі очікування щодо успіху таких справ і страх перед майбутніми наслідками, а основними причинами неподання оскарження ними зазначено:

•     переконання, що це не вплине на результат – 44,3%;
•     бажання уникнути потенційних майбутніх проблем з податковими органами – 27%.
•     брак кваліфікованого персоналу для роботи з оскарженнями – 15,1% підприємств;
•     фінансовий вплив штрафів був малим, щоб виправдати оскарження – 12,4%.

Ще про дотримання податкового законодавства (податковий комплаєнс)

Високі податки та витрати на дотримання податкового законодавства (комплаєнс) респондентами Дослідження були зазначені як найбільші недоліки для бізнесу на загальній системі оподаткування. Так, підприємці на загальній системі оподаткування з ПДВ назвали основними недоліками:

• вищі податки – 34,2%;
• витрати на ведення податкового обліку – 30,9%;
• підвищену увагу з боку податкових органів – 30,2%;
• вищу ймовірність перевірок – 27,3%.

Щодо дотримання податкового законодавства (комплаєнсу) з боку платників податків, то респонденти Дослідження вважають/повідомили, що значна частина підприємств, подібних до них:

занижують як доходи, так і заробітну плату для цілей оподаткування: в середньому вони декларують лише 61,1% фактичного річного доходу для цілей оподаткування; а 43,5% з них практикують заробітну плату «в конвертах»;

також використовують інші стратегії для зменшення податкових зобов’язань: наймають ФОПів у якості підрядників (36,2% респондентів загалом, в т. ч. 41,5% – великі підприємства); великі підприємства частіше використовують інші підприємства для зменшення податкових зобов’язань (15% респондентів загалом, в т. ч. 23,6% – великі підприємства; дроблення на кілька суб’єктів господарювання з метою уникнення сплати податків (20,6% респондентів загалом, в т. ч. 24,3% – великі підприємства).

Додатково нагадаємо, що під великими підприємствами в Дослідженні розуміються підприємства з понад 50 працівниками.

Респонденти Дослідження вважають основними факторами, що сприяють зменшенню сплати податків:

•     недосконале законодавство або його відсутність – 32,6%;
•     слабку ділову етику (слабке відчуття відповідальності бізнесу) – 29,1%;
•     можливість неформальних трудових відносин – 19,0%.

Також респонденти зазначили, що у період з 2021 по 2023 рік значно зросли наступні серйозні перешкоди для здійснення господарської діяльності:

•     у 2023 році корупцію вважали дуже серйозною перешкодою 26,2% респондентів порівняно з 17,7% у 2021 році;
•     у 2023 році конкуренцію з неформальним сектором вважали серйозною перешкодою 17,5% респондентів порівняно з 12,8% у 2021 році;
•     у 2023 році сприйняття податкових ставок як серйозної перешкоди зросло до 17,8% з 11,3% у 2021 році;
•     у 2023 році податкове регулювання вважали перешкодою 15,5% порівняно з 11,4% у 2021 році тощо.

Хотілось би зазначити, що така перешкода як «конкуренція з неформальним сектором економіки» фактично є прямим наслідком дії такої іншої перешкоди як «корупція».

 Залишимо читачам можливість самостійно формувати інші свої висновки та оцінки вказаного Дослідження та пропонуємо ознайомитись із його повним текстом.