Загальні відомості

Міністерство фінансів України 2о лютого 2026 року вдруге оприлюднило на своєму сайті для публічного обговорення, отримання зауважень та пропозицій проєкт Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо удосконалення процедури взаємного узгодження, процедури попереднього узгодження ціноутворення у контрольованих операціях» (законопроєкт), а також повідомлення про його оприлюднення, аналіз регуляторного акта та порівняльну таблицю.

Вперше законопроєкт було оприлюднено для публічного обговорення рівно за три місяці до цього, 20 листопада 2025 року.

Законопроєкт розроблений з метою удосконалення правових механізмів процедур вирішення суперечок у правилах міжнародного оподаткування:

• попереднього узгодження ціноутворення у контрольованих операціях (абрев. англ. – APA від «Advance pricing arrangement procedure»; п. 39.6 ст. 39 «Трансфертне ціноутворення» Податкового кодексу України; далі – КО, ТЦ та ПКУ відповідно);
• взаємного узгодження (абрев. англ. – MAP від «Mutual agreement procedure»; ст. 108-1 «Порядок проведення процедури взаємного узгодження» ПКУ).

Процедура APA використовується тільки великими платниками податків (далі – ВПП) – учасниками КО у ТЦ.

Процедура MAP може бути використана не тільки ВПП для вирішення суперечок з більш широкого кола питань міжнародного оподаткування, ніж ТЦ, зокрема: утримання податку на доходи нерезидентів (визначення виду доходу, ставки податку, наявності в одержувача доходу статусу бенефіціарного власника, виконання інших умов для застосування податкових преференцій); ТЦ (зокрема, підстав та особливостей коригування оподатковуваного прибутку за КО відповідно до принципу «витягнутої руки»); постійного представництва (зокрема, наявності підстав для його виникнення та інших питань, що стосуються їх оподаткування); визначення статусу податкового резидента тощо.

Законопроєкт, як заявлено у повідомленні про його оприлюднення, спрямований на подальшу імплементацію оновлених у 2022 році стандартів ОЕСР/G20 щодо кроку (дії) 14 Плану протидій BEPS (Base Erosion and Profit Shifting), і рекомендацій Настанов ОЕСР з трансфертного ціноутворення для мультинаціональних підприємств та податкових адміністрацій (у редакції січня 2022 року; OECD Transfer Pricing Guidelines for Multinational Enterprises and Tax Administrations 2022; далі – Настанови ОЕСР – 2022). З того часу вже минуло чотири роки.

При цьому відзначу, що насправді редакція Настанов ОЕСР – 2022 фактично була оприлюднена ОЕСР та відома ще у лютому 2020 року, коли їх було доповнено оновленим останнім розділом Х щодо фінансових операцій, який тільки через два роки увійшов до офіційної редакції Настанов ОЕСР. Тобто можемо рахувати вже шість років.

Ці процедури з’явились у вітчизняному податковому законодавстві:

у 2013 році – процедура APA (внесено Законом України від 04.07.2013 № 408-VII«Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо трансфертного ціноутворення»; дивись п. 39.6 ст. 39 «Трансфертне ціноутворення» ПКУ);

у 2020 році – MAP (внесено Законом України від 16.01.2020 № 466-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві»; див. ст. 108-1 «Порядок проведення процедури взаємного узгодження»).

Нормативно-правовими актами України (далі – НПА), що на сьогодні прямо та опосередковано регулюють питання використання процедури APA та MAP, є:

• постанова КМУ від 28.10.2021 № 1114 «Про затвердження Порядку попереднього узгодження ціноутворення у контрольованих операціях, за результатами якого укладаються договори, що мають односторонній, двосторонній та багатосторонній характер, для цілей трансфертного ціноутворення» (замінила постанову КМУ від 17.07.2015 №504);
• наказ Мінфіну від 30.12.2020 № 820 «Про затвердження Порядку розгляду заяви (справи) за процедурою взаємного узгодження та вимог до заяви» (зареєстрований у Мін’юсті03.2021 за № 305/35927) (зі змінами);
• наказ Мінфіну від 16.04.2022 № 118 «Про затвердження Порядку обміну податковою інформацією з компетентними органами іноземних країн» (зареєстрований у Мін’юсті 06.06.2022 за №606/37942) (зі змінами) (замінив попередній наказ Мінфіну від 30.11.2012 № 1247);
• наказ Мінфіну від 21.10.2015 № 911 «Про затвердження Порядку формування Реєстру великих платників податків» (зареєстрований у Мін’юсті 09.11.2015 за № 1395/27840) (зі змінами) (опосередковано стосується процедури APA, оскільки Реєстри ВПП щорічно затверджуються (змінюються) на кожний наступний рік).

Однак ми можемо констатувати, що на сьогодні у вітчизняному податковому законодавстві на практиці так і не відбулося повноцінної імплементації процедур попереднього узгодження ціноутворення у КО та взаємного узгодження. Відсутня будь-яка інформація з боку Мінфіну чи ДПС щодо завершення хоча б одного кейсу вказаних процедур.

Відомості про історію та перспективи прийняття законопроєкту

Законопроєкт, який Мінфін повторно оприлюднив 20.02.2026, фактично розроблявся Мінфіном чотири роки, якщо не більше. Посадові особи цих відомств неодноразово у публічній площині заявляли про розробку законопроєкту, що передбачає удосконалення положень зазначених процедур. Відповідні заходи були і у річних планах діяльності ДПС. А наприкінці 2023 року вже прийнятою сумнозвісною Національною стратегією доходів до 2030 року (далі – НСД), схваленою розпорядженням КМУ від 27.12.2023 за № 1218-р, було визначено, що протягом 2024 року Мінфін та ДПС мали завершити розробку законопроєктів, що передбачають внесення змін до ПКУ щодо удосконалення:

• правил ТЦ – з метою узгодження правил ТЦ в Україні з положеннями Настанов ОЕСР – 2022 (захід 4.3.3(d) «Удосконалення правил трансфертного ціноутворення» НСД);
• процедури взаємного узгодження (захід 4.3.4 «Вирішення питань, пов’язаних із застосуванням міжнародних договорів про уникнення подвійного оподаткування» НСД).

Не виконавши вказані завдання НСД у 2024 році, Мінфін та ДПС також не виконали і завдання, визначене кроком 155 Плану пріоритетних дій Уряду на 2025 рік, затвердженого розпорядженням КМУ від 18.02.2025 № 131-р, згідно з яким вже до листопада 2025 року ці відомства мали розробити та подати уряду законопроєкт про внесення змін до ПКУ щодо удосконалення процедури взаємного узгодження, процедури попереднього узгодження ціноутворення у КО.

Після зміни уряду Дениса Шмигаля розпорядження КМУ від 18.02.2025 № 131-1 було визнано таким, що втратило чинність, та розпорядженням КМУ від 10.09.2025 № 1003-р в оновленому Плані пріоритетних дій Уряду на 2025 рік вже під головуванням Юлії Свириденко у пункті 241 фактично залишилось те саме завдання: до листопада 2025 року Мінфін та ДПС мали розробити та подати уряду законопроєкт.

Також пунктом (завданням) 414 Плану законопроєктної роботи Верховної Ради України на 2025 рік, затвердженого постановою ВРУ від 11.02.2025 № 4228-IX,визначено, що Кабмін та Мінфін до листопада 2025 року мали подати Комітету ВРУ з питань фінансів, податкової та митної політики проєкт закону України про внесення змін до ПКУ щодо удосконалення процедури взаємного узгодження, процедури попереднього узгодження ціноутворення у КО.

Нині на дворі маємо 2026 рік. Мабуть, тому вже пунктом 375 Плану законопроєктної роботи Верховної Ради України на 2026 рік, затвердженого постановою ВРУ від 10.02.2026 № 4774-IX, визначено, що Кабмін та Мінфін мають вже до травня 2026 року подати профільному Комітету ВРУ проєкт закону України про внесення змін до ПКУ щодо удосконалення процедури взаємного узгодження, процедури попереднього узгодження ціноутворення у КО.

Враховуючи, що законопроєкт для громадського обговорення оприлюднено вже вдруге, після якогось врахування пропозицій та зауважень до його попередньої версії, яку Мінфін оприлюднював три місяці тому, то схоже, що цього року цей законопроєкт може нарешті дійти до профільного Комітету ВРУ. Але враховуючи нинішні внутрішньопарламентські процеси, чи буде законопроєкт дійсно прийнятий парламентом у цьому році, залишається питанням. Стежимо за рухом проєкту.

Крім того, не забуваємо, що навіть після прийняття законопроєкту парламентом як закону подальша практична імплементація його положень та внесених ним змін до ПКУ вимагатиме часу на розробку, прийняття та юстування Мінфіном, ДПС та Кабміном відповідних підзаконних НПА.

Які зміни пропонує внести законопроєкт до ПКУ

Згідно з аналізом регуляторного впливу (далі – АРВ) законопроєкту він пропонує внести зміни до ПКУ, які мають:

щодо процедури взаємного узгодження (MAP):

• структурувати порядок дій компетентного органу України (яким визначено ДПС) під час розгляду справи за MAP;
• уточнити обсяг прав платника податків під час розгляду такої справи (зокрема, передбачено право платника податків відмовитися від домовленостей, досягнутих компетентними органами);
• уточнити перелік підстав для відмови особі в розгляді справи за MAP (зокрема, виключено підставу для відмови, пов’язану з наявністю розпочатого, але не завершеного адміністративного або судового оскарження з тих самих питань, щодо яких подана заява);
• уточнити перелік підстав для припинення процедури, зокрема у випадку ненадання платником податків додаткових документів, інформації або обґрунтованих пояснень, запитуваних компетентним органом під час розгляду справи;
• визначити результати розгляду справи за MAP (зокрема, досягнення домовленості компетентних органів про повне, часткове усунення оподаткування, що не відповідає положенням міжнародного договору, або про відсутність оподаткування, що не відповідає положенням міжнародного договору);
• закріпити обов’язок виконання домовленостей, досягнутих компетентними органами і визнаних платником податків, незалежно від строків, встановлених Кодексом, якщо міжнародним договором про уникнення подвійного оподаткування не передбачено інше;
• встановити послідовність застосування MAP та судового оскарження (зокрема врегулювати питання їх паралельного застосування або визначення пріоритетності на різних етапах розгляду справу);

щодо попереднього узгодження ціноутворення у КО (APA):

• виключити можливість укладення договору, що має односторонній характер, між платником податків та ДПС;
• надати можливість укладення договору про APA між платником податків та ДПС на підставі домовленості між ДПС та одним або декількома компетентними органами іноземних держав або їх уповноваженими особами (дво- або багатосторонні договори);
• визначити поняття «критичних припущень», які підлягають погодженню ДПС та одним або декількома компетентними органами іноземних юрисдикцій або їх уповноваженими особами, резидентом (резидентами) якої (яких) є сторона (сторони) такої КО, та платником податків;
• визначити процедуру аналізу поданого платником податку звіту про виконання договору про APA;
• надати можливість здійснювати опитування уповноважених осіб та/або працівників платника податків з питань дотримання договору про APA та аналізу відповідності фактичних обставин КО критичним припущенням;
• визначити підстави для здійснення документальної позапланової перевірки у разі припинення або визнання нікчемним договору, якщо отримано інформацію, що може свідчити про невиконання (виконання) платником податків умов договору про APA;
• встановити терміни, в т.ч. на подання ВПП заяви про APA до ДПС;
• дозволити за згодою сторін поширити положення договору про APA додатково на звітні (податкові) періоди, які передують періоду, в якому подана заява про APA.

Загальна оцінка законопроєкту

Детальний аналіз всіх положень законопроєкту вимагає не однієї публікації. Тому в цьому матеріалі наведемо лише його загальну оцінку.

Розробники законопроєкту за роки його розробки фактично спромоглися внести лише поверхові зміни до ПКУ щодо застосування вказаних процедур.

Так, в АРВ його розробники згадали лише самі Настанови ОЕСР – 2022, загальний Звіт ОЕСР «Дія BEPS 14 щодо більш ефективних механізмів вирішення податкових спорів», оновлений в 2022 році (перша редакція 2015 року), а також статтю 25 «Процедура взаємного узгодження» або інші аналогічні статті міжнародних договорів України про уникнення подвійного оподаткування.

Проте вони навіть не згадали цілу низку окремих (спеціальних) міжнародних документів (рекомендаційних вказівок) з питань, що стосуються процедур попереднього узгодження ціноутворення у КО та взаємного узгодження, які прийняті протягом 2007–2026 років та узагальнюють і систематизують накопичений фактично за два десятиліття практичний досвід податкових органів країн світу щодо здійснення подібних процедур.

Відповідно, положення, корисні для практичного застосування компетентними органами та платниками податків, в т.ч. вітчизняними, на практиці під час здійснення цих процедур, які напрацьовувались міжнародними інституціями останні десятиліття, не знайшли свого належного відображення в положеннях законопроєкту.

Автору публікації відомо про двадцять таких документів, що стосуються процедури APA та MAP. Наприклад, протягом 2022-2026 років в рамках Проєкту ОЕСР/G20 з протидії BEPS було розроблено та оприлюднено низку документів, що стосуються питань здійснення процедур і укладання попередніх договорів (домовленостей) про ціноутворення і взаємних договорів (домовленостей) та ведення статистичної звітності з порушеного питання, а саме:

• Керівництво (або Практичний посібник) ОЕСР щодо двосторонніх договорів (домовленостей) про попереднє ціноутворення – вересень 2022 року;
• Переглянута експертна оцінка дії 14 Плану протидії BEPS щодо збільшення ефективності механізмів вирішення суперечок – січень 2023 року;
• Керівництво (Практичний посібник) ОЕСР із застосування процедур багатосторонніх взаємних договорів (домовленостей) і попередніх договорів (домовленостей) про ціноутворення – лютий 2023 року;
• Керівництво (Практичний посібник) ОЕСР з ефективних процедур взаємного узгодження – лютий 2026 року.

Найсвіжіший, від 2 лютого ц.р., Практичний посібник ОЕСР з ефективних процедур взаємного узгодження лютого 2026 року) (англ. – The OECD Manual on Effective MutualAgreement Procedures; скорочено англ. – MEMAP-2026) взагалі узагальнив напрацьований із самого 2007 року досвід податкових органів світу щодо здійснення процедури взаємного узгодження.

Ми вже можемо оцінювати законопроєкт як застарілий.
Розробникам законопроєкту доцільно врахувати ключові рекомендації як MEMAP-2026, так і низки інших міжнародних документів, які стосуються процедури APA та MAP, до його передання у травні 2026 року Комітету ВРУ з питань фінансів, податкової та митної політики.

В протилежному випадку після його прийняття вони можуть відразу починати працювати над розробкою чергового законопроєкту щодо удосконалення процедури взаємного узгодження, процедури попереднього узгодження ціноутворення у КО. Процедури взаємного узгодження та попереднього узгодження ціноутворення у КО, як і раніше, залишатимуться імплементованими лише на папері та фактично відсутніми на практиці.

Платники податків, які залучені до транскордонної торгівлі, відповідають визначеним вимогам статей 39 та 108-1 ПКУ та замислювались над використанням таких процедур, мають можливість надати Мінфіну свої зауваження та пропозиції до законопроєкту.

Опубліковано в “Юридична практика”.